أبحاث قانونية حول العقارات المعفاة من نطاق تطبيق الضريبة على الدخل

بقلم ذ عزيز بوعلام

إطار بالمديرية العامة للضرائب باحث جامعي
تحت عدد: 99
تنص المادة21 من المدونة العامة للضرائب، على أنه” تفرض الضريبة على الدخل،على دخول و أرباح الأشخاص الطبيعيين و المعنويين المشار إليهم في المادة 3 أعلاه و الذين لم يختاروا الخضوع للضريبة على الشركات

” كما أن المادة 22 من المدونة العامة للضرائب، تحدد الدخول و الأرباح المفروضة عليها الضريبة على الدخل، و هي :الأصناف التالية

1- الدخول المهنية
2- الدخول الناتجة عن المستغلات الفلاحية؛
3- الأجور و الدخول المعتبرة في حكمها
4-الدخول و الأرباح العقارية
5- “الدخول و الأرباح الناتجة عن رؤوس الأموال المنقولة”
و ما يهمنا من هذه الدخول، هو صنف الأرباح العقارية، والتي تعد إحدى الأصناف الخمسة التي تخضع للضريبة على الدخل، وفق ما ورد في المادة 22 من المدونة العامة للضرائب،، فما هي الأرباح الخاضعة للضريبة على الدخل؟ و ما هي العمليات المسثتناة من الفرض الضريبي؟ و ما هي الأرباح العقارية المعفاة من الضريبة على الدخل؟
المطلب الأول: العمليات و الأرباح الخاضعة للضريبة على الدخل- صنف الأرباح العقارية
حدد المشرع المغربي نطاق تطبيق أحكام الضريبة على الدخل-صنف الأرباح العقارية في المادة 61 من المدونة العامة للضرائب، تم أردف في المادة 62 و 63 من نفس المدونة الاستثناءات و الاعفاءات من نطاق :تطبيق هذه الضريبة، وهكذا فقد نصت الفقرة 2 من المادة 61 من المدونة العامة للضرائب، على أنه
:” تعتبر أرباحا عقارية لتطبيق أحكام الضريبة على الدخل، الأرباح المثبتة او المحققة بمناسبة
بيع عقارات واقعة بالمغرب او تفويت حقوق عينية عقارية متعلقة بالعقارات المذكورة-
نزع ملكية عقار لأجل المنفعة العامة-
، المساهمة في شركة بعقارات أو حقوق عينية عقارية
– عمليات التفويت بعوض لأسهم أو تقديم حصص مشاركة اسمية صادرة عن شركات ذات غرض عقاري المعتبرة ،ضريبيا شفافة وفقا للمادة 3- الفقرة 3 أعلاه
عمليات التفويت بعوض أو المشاركة في شركات بأسهم أو حصص مشاركة في شركات يغلب عليها الطابع ،العقاري
المعاوضة المعتبرة بيعا مزدوجا و المتعلقة بالعقارات أو الحقوق العينية العقارية أو الأسهم أو حصص المشاركة المنصوص عليها أعلاه
قسمة العقارات المشاعة بمدرك و في هذه الحالة لا تفرض الضريبة إلا على الربح المحصل عليه من التفويت الجزئي الناتج عنه المدرك المذكور
“التعويضات بغير عوض الواقعة على العقارات و الحقوق العينية العقارية و الأسهم أو الحصص المذكورة أعلاه-

:من خلال القراءة الأولية لمضمون المادة 61 من المدونة العامة للضرائب، ، نستنتج ما يلي
1- بأن الضريبة على الدخل- صنف الأرباح العقارية، تستحق على كل من قام أو أنجز أو استفاد من عملية تفويت لعقارات أو لحقوق عينية متعلقة بها، أو أي عملية من العمليات التي وردت على سبيل الحصر بالفقرة الثانية من المادة 61 من م ع ض، وترتب عنها أرباحا أولا، سواء كان التفويت رضائيا أم جبريا عن طريق القضاء أو عن طريق نزع الملكية من أجل المنفعة العامة، إلا ما استثنى من ذلك بنص عملا بمقتضيات المادة 63 من م ع ض-1-
2-نستنتج كذلك ، أن الواقعة المنشأة للضريبة على الدخل صنف الأرباج العقارية، تختلف باختلاف أنواع الأرباح و التي غالبا ما ترتبط ببيع العقار و الحقوق العينية المرتبطة به من قبيل التصرفات بمقابل كباقي التصرفات الأخرى كالمعاوضة و المبادلة و المخارجة، و المدرك في القسمة التي هي الأخرى خاضعة للضريبة على الدخل-الارباح العقارية، و بيع العقارات و الحقوق العينية المرتبطة بها من بيوعات بعوض، لأن هناك بعض التصرفات التي تنصب على العقار، وهي تصرفات بغير عوض كالهبات و التي بدورها تخضع للضريبة على الدخل- الأرباح العقارية

لكن إذا كانت المادة 61 من م ع ض، قد حددت العمليات و الآرباح الخاضعة للضريبة على الدخل-صنف الأرباح العقارية، فهل هناك عمليات معفاة أو استثناءات واردة في هذا الباب
1-الاستثناءات
بالعودة إلى نصوص المدونة العامة للضرائب، نجد على أن المشرع الجبائي، قد عمد إلى تحديد الأرباح و العمليات المسثتناة من نطاق تطبيق الضريبة على الدخل- الآرباح العقارية، وحيث هكذا فقد نصت الفقرة 3 من المادة 62 من :المدونة العامة للضرائب، على ما يلي
:”لا تخضع للضريبة على الدخل برسم الأرباح العقارية
1- إلغاء عملية التفويت المنجز بمقتضى حكم قضائي حائز على قوة الشيء المقضي به
2- فسخ تفويت بالتراضي لعقار إذا ثم هذا الفسخ خلال الأربع و العشرون-24- ساعة من التفويت الأول
المطلب الثاني:العقارات المعفاة من نطاق تطبيق الضريبة على الدخل-الأرباح العقارية
مراعاة من المشرع لبعض المراكز القانونية، و تحفيزا لها في أحيان أخرى، قرر أن يعفي بعض التصرفات القانونية الناقلة للملكية من الضريبة على الدخل- صنف الأرباح العقارية، إما بحسب قيمتها أو مدة استغلالها من طرف المعنيين بتفويتها

الفقرة الأولى: العقارات المعفاة من الضريبة على الدخل صنف الأرباح العقارية حسب قيمتها
ليست كل التفويتات العقارية و الناقلة للملكية خاضعة للضريبة على الدخل- صنف الارباح العقارية، وإنما هناك بعض البيوعات أعفاها المشرع من ذلك، حيث ينص في الفقرة الثانية من المادة 63 من المدونة العامة للضرائب على : ما يلي
: تعفى من الضريبة ”
ألف- الربح المحصل عليه من لدن كل شخص يقوم خلال السنة المدنية بتفويت عقارات لا يتجاوز مجموع قيمتها مائة و أربعون-140.000- ألف درهم
و بهذا فإن المشرع الضريبي حدد النصاب القانوني الذي على أساسه تعفى التفويتات العقارية من الضريبة على الدخل-صنف الارباح العقارية من عدمها

-1- اسماعيلي الصالح” مسطرة تضريب الأرباح العقارية في ضوء المدونة العامة للضرائب” رسالة لنيل دبلوم الماستر في القانون العام-مسلك العلوم و التقنيات الضريبيبة-جامعة الحسن الأول كلية العلوم القانونية و الاقتصادية و الاجتماعية-سطات الموسم الجامعي 2012-2013 الصفحة 25
:الاشكال المطروح في هذا الصنف من الإعفاء المرتبط بالقيمة
1- و بمفهوم المخالفة ، أي إذا تجاوزت مبلغ 140.000 ألف درهم، فإنها تخضع للضريبة على الدخل-الأرباح ،العقارية
2- هذا الاعفاء قلما يوجد نظرا لارتفاع قيمة العقار في الوقت الراهن، ولو كان نوع فليل الأهمية
3- هذا المقتضى يطرح أكثر من تساؤل حول الصياغة التي جاء بها، و التي يتحدث فيها المشرع عن عقارات و لم يقل عقار كما فعل في بعض الفقرات الأخرى من نفس المادى
4- الحال أن بيع عقارات لا يمكن أن تحدده قيمتها الحقيقية بالنصاب الذي وضعه المشرع في كل الأحوال
الفقرة الثانية: العقارات المعفاة من الضريبة على الدخل- صنف الأرباح العقارية حسب مدة استغلالهاا
كما حدد المشرع النصاب القيمي الذي على أساسه تعفى التصرفات القانونية الناقلة للملكية من الضريبة على الدخل-صنف الارباح العقارية ، أعفى كذلك بعض التفويتات العقارية، ليس بحسب قيمتها و إنما حسب مدة استغلالها، وهكذا :نصت المادة 63 من المدونة العامة على الدخل على ما يلي
” باء-الربح المحصل عليه من تفويت عقار أو جزء عقار يشغله على وجه سكنى رئيسية منذ ستة-6- سنوات على الأقل في تاريخ التفويت المذكور مالكه أو أعضاء الشركات ذات الغرض العقاري المعتبرة ضريبيا شفافة وفقا لما ورد في المادة 3 الفقرة3 أدناه
غير أن مدة أقصاها ستة-6- أشهر تبتدئ من تاريخ إخلاء المسكن تمنح للخاضع للضريبة قصد إنجاز عملية التفويت
و يمنح هذا الإعفاء كذلك للأرض التي شيد فوقها البناء في حدود مساحة مغطاة خمس-5- مرات

داء- الربح المحصل عليه بمناسبة تفويت السكن الاجتماعي، كما هو محدد منصوص عليه في المادة 92-ا-28-1- و الذي يشغله مالكه على وجه سكنى رئيسية منذ أربع-4- سنوات على الأقل في تاريخ التفويت المذكور، على أن تراعى في ذلك احكام المادة 30-2 أعلاه و يمنح هذا الإعفاء وفق الشروط المنصوص عليها في باء أدناه”
لعل من بين الإشكالات التي تعرفها العقارات المعفاة من الضريبة على الدخل- صنف الأرباح العقاري بحسب مدة استغلالها، و التي وصلت الى حد طرق باب القضاء، على اعتبار أن هناك غموض و ابهام يحوم حول التنزيل الصحيح لشروط الاعفاء المنصوص عليها في المادة 63 من المدونة العامة للضرائب، خصوصا بالنسبة للعقارات المبيعة و التي كانت معدة للسكن الرئيسيـ على اعتبار أن المشرع و إن حدد المدة في أربعة سنوات بالنسبة للسكن الاجتماعي و ستة سنوات بالنسبة للعقارات دون الصنف الاجتماعي و حصر الغرض في تخصيص العقار المبيع للسكن الرئيسي ، إلا أنه لم يفصل في وسائل الاثبات حتى يتسنى للمرء الاستفادة من الاعفاء من الضريبة على الدخل- الأرباح العقارية في حالة تفويت عقار من العقارات المشمولة بالاعفاء وفق الشروط المنصوص عليها في المادة 63 من المدونة، فهل يتم الاثبات بالشهادة الادارية؟ أو بشهادة السكنى؟ أم بالبطاقة الوطنية؟ أو بوصولات استهلاك مادتي الماء و الكهرباء؟ أم لا هذا و لا ذاك، يكفي التصريح أو الاقرار ؟ أم أن عبئ الاثبات على من يدعي العكس ؟ او من خلال المعاينة؟

الفقرة 28 من المادة 92 / من المدونة العامة للضرائب لسنة 2014 1 –
” عمليات تفويت المساكن الاجتماعية المعدة للسكن الرئيسي التي تتراوح مساحتها المغطاة ما بين 50 و 80 متر مربع و لا يتعدى ثمن بيعها 250000 ألف درهم بدون احتساب الضريبة على القيمة المضافة
علما بأن الضريبة على الدخل- صنف الأرباح العقارية، هي من الضرائب المصرح بها، و المشرع الجبائي جعل مسألة الإقرار إلزامية وفق ما تنص عليه المادة 83-1- من المدونة، و تمارس الإدارة الجبائية مقابل نظام الإقرار المعتمد في تحديد الأساس الذي تفرض عليه الضريبة حقها في مراقبة تصريحات الخاضع للضريبة و ذلك للتأكد من سلامة و صحة البيانات التي تم الإدلاء، وقد حدد المشرع المغربي مجال المراقبة الضريبية ليشمل الاقرارات و العقود المستعملة لفرض الضرائب و الواجبات و الرسوم 2من طرفه، ومدى مطابقتها للعمليات التي وفي مقابل الاقرار تمارس الادارة الجبائيةأعطى للادارة الجبائية صلاحية مراقبة الاقرار و ذلك تطبيقا لمقتضيات المادة 224-3- ووفقا للمسطرة المنصوص عليها في المادة 219 من المدونة العامة للضرائب
وهذا ما يوسع الخلاف في بعض الأحيان بين الطرفين، الملزم الذي يدلي بالاقرار و يدعي أن معفى من أداء الضريبة على الدخل- صنف الأرباح العقارية بحجة توفره على كافة الشروط المنصوص عليها في المادة 63 من المدونة، وبين الإدارة الجبائية التي في بعض الأحيان ترفض تمتيع الملزم بالاعفاء المتمسك به لعلة عدم استجماعه لكافة الشروط او لعدم إدلائه بالحجج التي تدعم طلبه،و أمام عدم تنصيص المشرع على الوثائق الواجب الادلاء بها للاستفاذة من الاعفاء المذكور، غالبا ما تثار النزاعات أمام المحاكم الادارية في هذا الشق من القضايا

و لعل القضاء الاداري، كان حاسما في بعض النوازل ، وهذا ما سنقف عليه من خلال الأحكام او القرارات التالية:
:القرار عدد 1403-4-الصادر بتاريخ 29-03-2012 في الملف رقم 467-10-9، و الذي ورد فيه ما يلي
” حيبث يعيب المستأنف الحكم المستأنف بعدم مصادفته للصواب، لأن الاستفاذة من الاعفاء القانوني المنصوص عليهفي المادة63 من المدونة العامة للضرائب، يقضي الادلاء بالوثائق و الحجج التي تفيد تخصيص العقار المبيع كسكنى رئيسية، وليس حجة واحدة متمثلة في شهادة استهلاك الكهرباء و الماء، كما هو الأمر في نازلة الحال، سيما و أن المبرم لعد الاشتراك في الماء و الكهرباء ليس بالضرورةم ن يشغل العقار، إذ يكون العقار مكرى للغير
و حيث من جهة أولى فبالاطلاع على مستندات الدعوى، يتضح أن المستأنف عليها أدلت بشهادة إدارية صادرة عن رئيس الملحقة الإدارية تحت عدد 202 بتاريخ 10-12-2007 مضمنها أنها كانت تقطن بالعقار موضوع التضريب منذ سنة 1989 إلى شهر نونبر 2007، كما أدلتب كشوفات استهلاك الماء و الكهرباء بذات العقار تؤكد سكنها الرئيسي به بالنظر إلى حجم الاستهلاك، ومن جهة ثانية فإن المستأنف لم يدل بأية وثيقة العكس”
-1- تنص المادة 83 من المدونة العامة للضرائب على أنه: فيما يتعلق بتفويت الممتلكات العقارية أو الجقوق العينية المرتبطةبها، يجب على الملاك أو أصحاب حق الانتفاع و الخاضعين للضريبة أن يسلموا مقابل وصل في نفس الوقت، إن اقتضى الحال، مع دفع الضريبة المنصوص عليها في المادة 173 أدناه إقرارا إلى قابض إدارة الضرائي :خلال الثلاثين يوما الموالية لتاريخ التفويت
-2 عزيزة هنداز” المساطر الضريبية بين القانون و التطبيق” دار ابي رقراق للطباعة و النشر حسان الرباط-الطبعة الأولى/2011 الصفحة 15-
-3- تنص المادة 224 من المدونة العامة للضرائب على أنه” إذا لاحظ مفتش الضرائب فيما يتعلق بالأرباح العقارية بعد الاطلاع
على إقرار الخاضع للضريبة المنصوص عليه في المادة 83 أعلاه، ما يستوجب القيام ببعض التصحيحات أو تقدير ثمن التملك أونفقات الاسثتمار غير المبررة أو هما معا أو القيمة التجارية للأملاك المبيعة، وجب عليه أن يبلغ إلى الخاضع للضريبة، وفقا للاجراءات المنصوص عليها في المادة 219 أعلاه، الأساس الجديد المصحح و كذا أسباب و مبلغ التصحيحات المزمع القيام بها داخل أجل لا يتجاوز تسعين-90- يوما الموالية لتاريخ إيداع الاقرار “……المذكور
-4- قرار غير منشور
خلاصة ما ورد في القرار رقم 1403
حتى يتسنى للملزم المخاطب بمقتضيات المادة 63 من المدونة العامة للضرائب، الاستفادة من الإعفاء من أداء :الضريبة على الدخل- الربح العقاري، وجب الإدلاء بالوثائق التالية
1-بما يفيد استغلال العقار المبيع كسكن رئيسي، من خلال الإدلاء بشهادة إدارية؛
2-كشوفات الماء و الكهرباء
القرار عدد 1133-1-الصادر عن محكمة الاستئناف الادارية بالرباط بتاريخ 19-03-2012 في الملف رقم :559-11-9 الذي ورد في تعليلاته ما يلي
” و حيث في نازلة الحال، لئن كانت الشهادة الادارية الصادرة عن القائد رئيس الملحقة الادارية بتاريخ 17-12-2010 تفيد فقط بكون المستأنفة كانت تسكن بالشقة المفوتة منذ 1994 إلى غاية 1999 و لا تشير إلى أن الأمر يتعلق بسكنى رئيسية إلا أن هذا المعطى الأخير أي استعمال الشقة كسكن رئيسي تؤكده الشهادة الصادرة عن الوكالة المستقلة الجماعية لتوزيع الكهرباء تفيد بأن عقدة تزويد الكهرباء المبرمة مع زوج المستأنفة تسجل حجم استهلاك مهم من المادة، مما يدل على الإقامة الفعلية و المستمرة بالشقة في هذه الفترة بالاضافة إلى بطاقتي التعريف الوطنية الخاصتين بالمستأنفة و زوجها تتضمنان عنوانهما بالشقة المذكورة
و حيث تبعا لذلك تكون المستأنفة قد أتثبت بمقتضى الوثائق المشار إليها أعلاه المدعمة لبعضها واقعة استغلالها للشقة موضوع التضريب كسكنى رئيسية مما يجعلها محقة في الاستفادة من الإعفاء من الضريبة على الأرباح العقارية طبقا للمقتضى القانوني أعلاه”
: خلاصة ما ورد في القرار رقم 1133
تبعا للقرار رقم 1133 أعلاه، وحتى يتسنى للملزم الاستفادة من الآعفاء من الضريبة على الدخل- صنف الأرباح العقارية وفق ما نصت عليه المادة 63 من المدونة، يجب أن تتضمن الوثائق المدلى بهاو المبررة لاستغلال العقار :المبيع كسكن رئيسي ما يلي
1- بشهادة ادارية تتضمن وجوبا عبارة تخصيص العقار المبيع كسكن رئيسي؛
2- الاشارة في الشهادة الادارية المدلى بها إلى المدة التي خصص فيها العقار كسكن رئيسي؛
3- الادلاء بفواتير استهلاك مادتي الماء و الكهرباء طيلة مدة استغلال العقار كسكن رئيسي؛

4- الادلاء ببطاقة التعريف الوطنية تتضمن نفس عنوان العقار المبيع
ما نسجله من خلال ما ورد في القرارين على أن الاعفاء من أداء الضريبة على الدخل- صنف الأرباح :العقارية وفق ما نصت عليه المادة 63 من المدونة العامة للضرائب ،مشروط بالادلاء بوثائق حاسمة من قبيل
1-الشهادة الادارية التي تتضمن عبارة استغلال العقار المبيع كسكن رئيسي
2- كشوفات استهلاك مادتي الماء و الكهرباء خلال المدة الفاصلة ما بين تاريخ استغلال العقار و تاريخ البيع
3- بطاقة التعريف الوطنية التي تحمل نفس عنوان العقار المبيع

لكن ما وجب التذكير به في هذا الباب ، هو كون المادة 63 من المدونة العامة للضرائب، حددت من أجل : الاستفاذة من الاعفاء من الضريبة على الدخل-صنف الأرباح العقاريةن شرطين أساسيين و هما
الشرط الأول: أن يكون العقار المبيع معدا للسكن الرئيسي؛
الشرط الثاني: أن تكون مدة استغلال العقار المبيع كسكن رئسي لا تقل عن 6 سنوات
عند تاريخ البيع-2-
و الشرط الثاني المتعلق بالمدة، طرح بدوره عدة إشكالات من قيبل هل المدة المحددة في ستةسنوات وجب أن تكون مسترسلة أم متقطعة،؟ و الجواب على هذه الاشكالية، أجاب عنه القضاء الاداري، من خلال ما ورد في بعض :قراراته،نذكر من جملتها

القرار عدد 86-1- الصادر عن محكمة النقض الغرفة الادارية بتاريخ 30-01-2014 في الملف الاداري عدد :1900-4-2-2012 و الذي ورد فيه ما يلي
” حيث أنه للاستفاذة من الإعفاء من الضريبة على الدخل- الأرباح العقارية- طبقا للمادة 63 من المدونة العامة للضرائب باعتباره استثناء من التضريب و الاستثناء لا يجوز التوسع في تفسيره ، يتعين أن يكون البائع مستغلا لسكناه الرئيسية لمدة لا تقل عن ثمان سنوات-2- متوالية غير منقطعة بتاريخ التفويت، و لما كان من الثابت للمحكمة من وثائق الملف أن المالك قد وهب حق الانتفاع بالعقار المبيع من سنة 2003 إلى 2006 بمقتضى عقد توثيقي مسجل لدى إدارة التسجيل فإنه يكون قد تخلى عن حقه في السكنى الرئيسية بهذا العقار خلال المدة المذكورة و بذلك فإنه يكون قد قطع مدة ألثمان سنوات المخولة لحق الاستفادة من الإعفاء و المحكمة لما عللت قرارها بخلاف ذلك، و اعتبرت ان العبرة للاستفادة من الإعفاء هي مجرد السكنى بالعقار المبيع لمدة ثمان سنوات بصرف النظر عن قطع هذه المدة بمقتضى عقد الهبة المشار إليه فإنها تكون قد خرقت مقتضيات المادة 63 المحتج بخرقها و لم تجعل لما قضت به من أساس و عرضت قرارها للنقض”

:خلاصة ما ورد في القرار رقم 86 المذكورة
كون المادة 63 من المدونة العامة للضرائب، حين حددت أو حصرت الاعفاء بالنسبة للسكن الرئيسي، و بمفهوم المخالفة، فإن السكن الثانوي أو المعد للكراء أو الشاغر، أثناء بيعه، يكون خاضعا للضريبة على الدخل- صنف الأرباح العقارية، لكن هناك بعض الإشكالات يطرحها موضوع السكن الرئيسي، بالنسبة للعقار المعد لسكن الزوجة الثانية، على اعتبار أن المشرع حين تحدث عن السكن الرئيسي ، لم يكن
La première habitation principale ليتحدث عن أول سكنى رئيسية
مما حدا بالإدارة الجبائية، إلى حصر الإعفاء من الضريبة على الدخل- الربح العقاري، في العقار المعد كسكنى رئيسية للملزم، وفي حالة تعدد الزيجات، فهل من حق الملزم اعتبار العقار المبيع و الذي كان مخصصا لسكن زوجته الثانية، بمثابة سكن رئيسي، وبالتالي يكون مفعى من الضريبة وفقا المادة 63 من المدونة

” و بخصوص الوسيلة المستمدة من خرق مقتضيات المادة 63 من المدونة العامة للضرائب، و التي تنص على أن الربح المحصل عليه من تفويت عقار أو جزء عقار يشغله الملزم على وجه السكنى الرئيسية، منذ ثمان سنوات على الأقل من تاريخ التفويت المذكور يعفى من الضريبة، و أن المستأنف عليه تمسك بكون السكن موضوع الفرض اتخذه سكنا رئيسيا لزوجته الثانية لمدة تفوق ثمان سنوات

و حيث ان مفهوم السكن الرئيسي تنطبق على سكنى الملزم مادامت إدارة الضرائب لم تثبت أن المستأنف عليه لا يقيم بشكل دائم مع زوجته الثانية,,,,,و حيث أن سكناه مع زوجته الثانية لا يعتبر سكنا ثانويا، لأنه ملزم شرعا بتوفير لكل زوجة سكنى مستقلة و أن القوانين الضريبية إنما تفسر لصالح الملزم، و أن الحكم المطعون فيه مصادفا للصواب

وواجب التأكيد
و من هنا نطرح سؤالا، مفاده إلا أي حد يمكن اعتبار الشريعة الإسلامية و مدونة الأسرة، تعتبر مصدرا من مصادر التشريع الجبائي بالمغرب؟
تلكم إذن ، كانت بعض الاشكالات العملية التي تطرحها المادة 63 من المدونة العامة للضرائب، و التي بالرغم من كون القضاء الاداري قد حسم فيها من خلال بعض قراراته المتناثرة ، إلا أن المشرع الجبائي، صم آدانه عنها و لم يعمد إلى إقحامها ضمن نصوص المدونة العامة للضرائب، مما يطرح أكثر من علامات الاستفهام
كما أن هناك اشكالات عملية عديدة تطرحها المدونة العامة للضرائب، بصفة عامة، وفي باب تضريب العقار المبيع بصفة خاصة، من قيبل ما تطرحه آخر المقتضيات المتعلقة ببيع عقارات حضارية غير مبنية،و التي حددت اسعار خاصة بها نصت عليها المادة 73- II- حاء، تتفاوت تبعا للمدة الفاصلة بين تاريخ التملك و تاريخ تفويتها، ويتعلق :الأمر بالأسعار االتالية

20/ إذا كانت المدة تقل عن أربع -4- سنوات
25/ إذا كانت هذه المدة تفوق أو تعادل أربع-4- سنوات و تقل عن ستة-6- سنوات
30/ إذا كانت هذه المدة تعادل أو تتجاوز ستة-6- سنوات
و إذا تعلق التفويت اللاحق بعقارات حضرية غير مبنية أو بحقوق عينية عقارية تهم عقارات تملكها الخاضعون للضريبة عن طريق الإرث بعد وفاة الهالك، فإن الشروع في احتساب المدة المشار إليها أعلاه تبتدئ من تاريخ نقل ملكية العقارات المعنية لفائدة، ويمكن إثبات نقل هذه الملكية بجميع الوثائق- عقد عدلي- او توثيقي- او وثيقة جرد الممتلكات الخ- 2-

من خلال ما سبق عرضه، يتبين ان الضريبة على الدخل-صنف الأرباح العقارية، و بالرغم من أنها ضريبة تعتمد على مبدأ الاقرار، إلا أن الادارة الجبائية تتمتع بسلطة تقديرية منحتها إياها مقتضيات المدونة العامة للضرائب، و التي بمقتضاها ، يمكنها التدخل لا للردع و التسلط و الشطط كما يفهم في بعض الآحيان، بقدر ما هو تدخل من أجل خلق نوع من التوازن بين مصالح الملزم و الادارة الجبائية، خصوصا و ان مسألة تصفية الضريبة على الدخل- صنف الأرباح العقارية و تحديد الواقعة المنشأة لها تقتضي نوعا من التدقيق و التطبيق السليم لمنطوق النص، مما يطرح في بعض الملفات نوعا من الخلط لدى بعض الملزمين ، و الذين عوض الإدلاء بالحجج الدامغة التي من شأنها دفع الادارة الجبائية لتطبيق النصوص القانونية الواردة في المدونة العامة للضرائب و تمتيعهم بالإعفاء من أداء الضريبة على الدخل- صنف الأرباح العقارية كلما استجمعت لديهم الشروط المطلوبة وفق مقتضيات المادة 63 من المدونة العامة للضرائب، نجد بعض الملزمين، إما أنهم لا يضعون الاقرار بالبيع، أو لا يدعمون إقرارتهم بالوثائق التي تثبت أمر استغلالهم للعقار المبيع كسكن رئيسي، أو أنهم لا يستجيبون لمراسلات الادارة الجبائية أثناء سلوكها لمسطرة التصحيح أو الفرض التلقائي، خصوصا و أن تلك المسطرة مقيدة بآجال/ مما يضيع على الملزم فرصة الاستفادة من الإعفاء من الضريبة على الدخل- صنف الأرباح العقارية، إذا كانت مبررة، وعلى الادارة الجبائية تسوية الملفات المعروض علها داخل الآجال ووفق مقتضيات المدونة العامة للضرائب

و لحل هذه المعضلات، يستوجب على الملزمين المخاطبين بمقتضيات المادة 63 من المدونة العامة على الدخل، و غيرها بحسب النوازل ،ضرورة ربط الاتصال بمصالح الإدارة الجبائية التابع لها العقار المزمه تفويته من أجل الاستفسار و طلب المعلومة من مصادرها، و معرفة الوثائق المطلوبة و الآجال المحدد للتصريح و الاجراءات المسطرية المصاحبة، وذلك لتفادي كل ما من شأنه الدخول في متاهات و التي في بعض الأحيان تتحول إلى منازعات، دون ان نغفل دور القائمين بتحرير العقود و الذين يعتبرون بدورهم مصدرا من مصادر المعلومة و الاستشارة القانونية، و القانون و الواجب و العرف المهني يلزمهم بتقديم النصح و الارشاد في مثل هذه الملفات ذات الطابع الثقني، و التي تتطلب الإلمام بالقانون و المساطر، بغض النظر على المستوى العلمي و المعرفي للملزم

قائمة المراجع
عزيزة هنداز”المساطر الضريبية بين القانون و التطبيق” دار أبي رقراق للطباعة و النشر حسان الرباط-الطبعة الأولى/2011
” &اسماعيل الصالح مسطرة تضريب الأرباح العقارية في ضوء المدونة العامة للضرائب رسالة لنيل دبلوم الماستر في القانون العام-مسلك العلوم و التقنيات الضريبية كلية العلوم القانونية و الاقتصادية و الاجتماعية –سطات-الموسم الجامعي 2012-2013 – المدونة العامة للضرائب- الطبعة الثامنة/ 2014 المذكرة رقم 92/2014 بتاريخ 13 مارس2014 الصادرة عن السيد المدير العام للضرائب، حول احتساب مدة تملك عقار لتحديد سعر الضريبة على الدخل الواجب تطبيقه على الأرباح العقارية إثر تفويت عقارات حضرية غير مبنية. قرارات لمحكمة الاستئناف الإدارية بالرباط قرار لمحكمة النقض الغرفة الإدارية
بقلم ذ عزيز بوعلام
إطار بالمديرية العامة للضرائب باحث جامعي